Obrigação Principal e Acessória

O Código classifica a obrigação tributária em principal e acessória. A primeira consistiria no pagamento do tributo ou da penalidade, enquanto a segunda teria por objeto os chamados deveres instrumentais. A referida classificação abriga duas inconcebíveis contradições, quais sejam, a própria divisão das obrigações em principais e acessórias e a equiparação da obrigação penal tributária com a simplesmente tributária. Quanto àquela, cumpre ponderar que no universo do direito tributário temos obrigações de dar, assim como pagar o tributo, obrigações de fazer, a exemplo de escriturar livros fiscais e contábeis ou entregar declarações, e, ainda, as obrigações de não fazer, a teor de não obstar a atividade dos agentes fiscais. Logo, é de se notar que as obrigações de fazer e de não fazer não são acessórias das de dar, ainda que guardem com elas alguma relação. Obrigação acessória, por exemplo, representa a do fiador em relação ao locatário, num contrato locacional. A tributária, cremos, jamais. Outra impropriedade repousa em considerar como obrigação tributária àquela que tem por objeto o pagamento de penalidade. Ora, a obrigação relativa à penalidade reveste natureza penal tributária ou tributária penal, e não tributária, uma vez que o tributo não constitui sanção de penalidade, segundo os termos do próprio art. 3o do Código ao firmar uma de suas premissas maiores (art. 113 e parágrafos do CTN).